内容提要：深圳改革开放40年，地区生产总值增长了1万倍。这个奇迹的发生，税收发挥了积极的促进作用。改革开放初期，深圳实行的经济特区税收优惠政策，对于承接香港溢出产业、吸引外来投资、促进经济快速发展，起到了关键作用；1994年全国流转税制统一后，深圳税务部门推动经济特区停止“三来一补”项目审批、落实“地产地销”税收政策和嵌入式软件产品税收政策，推进了深圳高科技产业发展；2008年内外资企业所得税统一后，深圳税务部门落实企业所得税“两过渡”政策和高新技术企业所得税优惠政策，促成了信息和通讯技术产业链集聚效应的形成。税收助力深圳经济发展的成功实践，是坚持税收经济观、税收质量观和税收调控观的结果。
关键词：深圳 税收优惠 经济发展 税收经济观 税收质量观 税收政策
2020年10月14日，习近平总书记在深圳经济特区成立40周年庆祝大会上指出，深圳“用40年时间走过了国外一些国际化大都市上百年走完的历程，这是中国人民创造的世界发展史上的一个奇迹……地区生产总值从1980年的2.7亿元增至2019年的2.7万亿元，年均增长20.7%，经济总量位居亚洲城市第五位，财政收入从不足1亿元增加到9 424亿元，实现了由一座落后的边陲小镇到具有全球影响力的国际化大都市的历史性跨越”。
深圳改革开放40年的经济发展奇迹和税收作用的发挥有直接关系。深圳经济特区的“特”字，其中一个重要体现，就在于经济特区实行税收“特殊政策”和“灵活措施”。1980～1993年，深圳实行有较多优惠的经济特区税收政策，不仅吸引了大量外来投资，而且促使“三来一补”加工业快速发展，实现了经济快速增长。1994～2007年，随着全国流转税制度统一以及深圳产业升级的需要，深圳税务部门推动地方政府停止在经济特区审批“三来一补”项目，落实“地产地销”免征增值税和嵌入式软件产品增值税退税等政策，促进了深圳高科技产业的健康发展。2007年以后，全国企业所得税制度基本统一，深圳通过落实企业所得税“两过渡”政策以及辅导企业申请认定高新技术企业资格，享受企业所得税15%税率等工作，促成了大量信息通讯技术（Information Communications Technology ，ICT）企业及其上下游企业的集聚，助力以华为、中兴为代表，由数万家中小科技企业一起组成的密切协作、紧密配合的ICT产业链的形成。
一、税收助力深圳40年经济发展的实践
改革开放以来，深圳经济经历了“深圳加工”——“深圳制造”——“深圳高科技”——“深圳ICT产业链集聚”的转型升级过程。在深圳经济的历次转型升级中，税收都发挥了积极的促进作用。
（一）1980～1993年，深圳实行经济特区税收优惠政策，促使经济从“深圳加工”到“深圳制造”的快速发展
改革开放之初，深圳和香港两地经济发展水平差距巨大。1980年香港的GDP是1 436.19亿港元， 而同期深圳的GDP为2.7亿元人民币， 两地经济差距达数百倍以上。改革开放后，深圳一方面承接了香港溢出的产业，另一方面在制度层面向香港学习，实行了具有较多优惠的经济特区税收政策，促进了经济快速发展。
1．实行经济特区税收政策，促使“深圳加工”快速兴起。在一个开放的经济体中，产业顺着要素和制度综合比较优势流动。二十世纪六十年代，西方国家进入工业转型期，人口增长率下降、工资水平上升，劳动密集型产业需要转移到工资水平较低地区。包括香港在内的亚洲“四小龙”，抓住了这次产业转移的机会，集中力量发展服装、塑胶、玩具、钟表、化工等轻工业，到二十世纪六十年代末，香港制造业产值占本地生产总值的30%，产品出口的比重由二十世纪五十年代初的10%提高到80%左右。 1980年深圳经济特区成立后，在“四个为主”方针 指导下，基于要素比较优势（劳动力供给充足、土地成本低等），从蛇口工业区开始，承接了香港转移过来的加工业，引进了“来料加工”等生产模式，开启了“深圳加工”进程。
为了顺利承接香港外溢的产业，不增加交易的制度成本，深圳经济特区实行了具有较多优惠的深圳经济特区税收政策。1980年8月26日，第五届全国人民代表大会常务委员会第十五次会议批准施行《广东省经济特区条例》，其中税收优惠是该条例第四章“优惠办法”的主要内容。包括：（1）特区企业进口生产必须的机器设备、零配件、原材料、运输工具和其他生产资料，免征进口税；（2）特区企业所得税税率为15%；（3）客商将所得利润用于特区内进行再投资5年以上者，可申请减免用于再投资部分的所得税。
深圳的经济发展是从“三来一补”加工业起步的。1980年12月，《国务院批转财政部〈关于进出口商品征免工商税收的规定〉的通知》中规定，凡是外商、侨商和港澳工商业者来料、来件部分占产品的原材料、辅助材料和零部件总值不足20%的，对加工、装配出来的产品和加工、装配所得的收入，均应照章征收工商税和所得税。20%以上的，对其产品免征工商税；对其加工、装配所得的收入，从所得第一笔收入之月起，在3年内，国营企业免缴工商税，集体企业免缴工商税和所得税。
来料加工贸易方式下，主要料件、设备及零部件由外商报关进口，料件受海关监管，加工成产品后复出口，废料需报由海关核销。“三来一补”工厂的主要收入为工缴费 ，所以通常来料、来件部分占产品料件和零部件的总值远超20%。也就是说，“三来一补”企业都有3年的免税期。
在要素比较优势和税收优惠政策激励下，“深圳加工”逐渐取代了“香港加工”。1980～1984年，深圳市工业总产值增长了5.5倍，其中70%以上是由来料加工企业创造。 “深圳加工”快速兴起。
2．对经济特区内生产并在特区内销售免征工商税，吸引了大量外资，促使“深圳制造”迅猛发展。1984年1月，邓小平同志视察深圳，对深圳经济特区给予了充分肯定，明确表示“深圳的发展和经验证明，我们建立经济特区的政策是正确的”，并随后决定将沿海14个城市全面开放，形成东部沿海对外开放的战略大格局。 1984年《国务院关于经济特区和沿海十四个港口城市减征、免征企业所得税和工商统一税的暂行法规》规定，对经济特区企业从事生产、经营所得和其他所得减按15%的税率征收企业所得税；免征机器设备、原材料、零部件、交通工具及其他生产资料进口环节的工商统一税；对特区内生产的产品（除矿物油、烟、酒减半征收外），在本特区内销售的免征工商统一税。 这也是后来“地产地销”免征增值税政策的渊源。
在深圳特区内生产的产品，在深圳特区内销售免征工商统一税，推动了深圳制造业的快速发展。一是税收优惠政策吸引了大量投资。较多的税收优惠、较低的税负吸引了大量外资企业和内地企业到深圳投资。深圳在较短时间内迅速完成了资本原始积累，为进一步发展奠定了良好基础。二是税收优惠政策增强了企业自我发展、自我积累的能力。深圳经济特区成立之初，工业基础十分薄弱。与内地企业资金来源相当一部分依靠财政拨款不同的是，深圳企业的资金主要依靠自筹或银行贷款，大多数企业是负债经营，利息负担重。税收优惠政策大大减轻了企业的税收负担，增强了企业自我发展、自我积累的能力。
根据GDP的核算方法，工业增加值=总产出-中间消耗。对于“三来一补”企业而言，总产出和中间消耗的差很小，所以，“三来一补”企业对工业增加值的贡献很小。1983年，深圳工业增加值超过1亿元，1985年突破10亿元大关，1992年，超过了100亿元。 这些数据说明了“三来一补”以外的制造业的迅猛发展。十年多的时间，深圳完成了从“深圳加工”到“深圳制造”的转变。
（二）1994～2007年，深圳税务部门推动 地方政府停止“三来一补”项目审批，同时落实好“地产地销”增值税优惠政策等，促进了经济从“深圳制造”向“深圳高科技”的健康发展
1994年税改后，为配合深圳市“科技兴市”发展战略的实施，深圳税务部门主动作为，发挥税收作用，助力了深圳的产业升级。
1．深圳税务部门及时发现税收质量问题，推动深圳停止“三来一补”项目审批，为深圳经济向高科技转型提供了发展空间。随着经济的发展，深圳面临着土地、空间有限和能源、水资源紧缺的“四个难以为继”的难题。“腾笼换鸟”，产业升级，成为深圳经济发展的必然选择。产业税收贡献是产业“腾笼换鸟”的重要指标。1992年初，在深入调研的基础上，深圳税务部门向深圳市委、市政府提交了《“三来一补”存在的问题和对策——深圳市“三来一补”企业的经营情况和税收问题的调查报告》 ，指出了“三来一补”经济存在的主要问题。比如，三年免税的优惠政策使不少企业长期合法逃税，背离了税收优惠政策的初衷；又如，“三来一补”企业占用大量土地、人力、能源和政府公共服务资源，但与经济税收贡献不匹配，等等。这篇报告得到了深圳市委、市政府的高度重视。1994年，深圳市委、市政府决定在特区停止审批“三来一补”项目。此举，释放了土地资源，减轻了社会服务压力，也为深圳向高科技产业转型升级，提供了发展空间，缓解了“四个难以为继”的难题。1996年，深圳市政府决定对原“三来一补”工业园区进行整合，当年5月组建了“深圳市高新技术产业园区”；同年9月，国家科委批准其成为国家级高新技术园区。这个园区位于深圳市南山区粤海街道办，华为、中兴、腾讯、大疆、柔宇等众多著名的高科技企业都诞生或位于这个园区。截至2000年，国内外高科技企业累计入园投资总额104.35亿元。 这说明，深圳走向了以高新技术产业为主导产业的发展阶段。
2．落实“地产地销”免征增值税政策，为深圳制造业发展提供了优良税收环境。1994年1月1日开始，全国施行增值税，标准税率为17%，且机器设备、固定资产进项税不可抵扣。此时，深圳的高科技产业已起步。高科技企业是典型的资本（含人力资本）密集型企业，相对于之前的流转税减免政策，17%的增值税对这类企业而言是较大的负担。为支持经济特区发展，经国务院同意，深圳市实行了“地产地销”的政策，即：经济特区生产的产品，在本特区销售的，除消费税应税产品应照章征收消费税外，均一律暂免征收增值税。
直到2003年，“地产地销”政策才完全停止执行。1984年至1993免工商统一税，1994年至2003年免征增值税，长达二十年的流转税优惠政策，为深圳制造业特别是高科技产业的发展创造了优良的税收环境。深圳市的工业增加值从1992年过百亿元，2001年已跨过千亿元，10年时间又实现了10倍的增长。
3. 嵌入式软件产品退税政策落地，为深圳集成电路产业的发展提供了税收加速器。二十一世纪，信息革命席卷全球。在此背景下，为推动我国软件产业和集成电路产业的发展，增强信息产业创新能力和国际竞争力，2000年《国务院关于印发鼓励软件产业和集成电路产业发展若干政策的通知》（以下简称《通知》）对软件企业和集成电路企业予以投融资、产业技术、税收等优惠政策。在税收政策上，除对国家规划布局内的重点软件企业实行减按10%低税率征收企业所得税和对新创办软件企业自获利年度起享受企业所得税“两免三减半”外，更重要的是，对软件产品的增值税实际税负超过3%的部分实行即征即退，对集成电路产品增值税实际税负超过6%的部分实行即征即退。 2004年3月份，美国在世贸组织（WTO）对我国集成电路即征即退政策进行反补贴诉讼，当年起，我国停止对集成电路企业增值税即征即退，但对软件产品（包括嵌入式软件产品）则继续实施税负超过3%部分即征即退。
当时的深圳市税务部门积极落实关于嵌入式软件产品“四分开” 申报办法，支持服务深圳市软件和集成电路企业用好、用足这些税收优惠政策。2003年年底，在深圳税务部门的政策辅导下，中兴通讯公司主动适应政策要求，成立全资中兴软创公司，享受嵌入式软件产品增值税即征即退政策。中兴通讯公司是全国第一家大型IT集团公司根据税收政策调整的要求，通过优化企业架构方式享受税收优惠，降低整个集团公司增值税税负的公司。之后，华为技术公司也成立了类似的软件公司，享受嵌入式软件产品增值税即征即退政策。增值税即征即退政策的落实，大力推动了我国软件产业和集成电路产业的发展。相关资料表明2000～2004年，中国半导体行业的平均增长速度均超过30%，高于全球半导体行业平均增速3至4倍。 《通知》对中国集成电路产业发展起到了巨大的推动作用。
（三）2008年至今，落实好企业所得税“两过渡”政策和高新技术企业优惠税率政策，促成经济从“深圳高科技”向“深圳ICT产业链集聚”的高质量发展
2008年《企业所得税法》颁布实施。深圳税务部门落实企业所得税“两过渡”政策，以及做好高新技术企业资格认定的政策宣传及辅导工作，使大量符合条件的企业享受高新技术企业优惠税率，为ICT产业链集聚效应的形成作出了贡献。
1．企业所得税“两过渡”政策平滑了“四统一”的影响，助力深圳高新技术企业发展。《企业所得税法》实现了“四统一”：内外资企业所得税制度统一，企业所得税税率统一，税前扣除标准统一以及优惠政策统一。同时，为使新老政策平稳过渡，国家实施了企业所得税“两过渡”政策。一是对《企业所得税法》公布之前已经注册成立的企业，可以在一定时期内逐渐过渡到新税率；享受定期减免税优惠的，可以继续享受完毕；还没有开始享受的，可以从2008年1月1日起按照原定期限享受完毕。二是为了体现经济特区的窗口作用，特别是在科技发展方面的作用，在5个经济特区和上海浦东新区的高新技术企业、国家重点扶持的高新技术企业可以继续享受“两免三减半”的优惠政策。在“两过渡”政策下，深圳企业所得税税率分五年过渡到25%。“两过渡”政策的实施平滑了“四统一”后税率上升对深圳市生产企业的影响，对经济特区内的高新技术企业继续实施“两免三减半”，助力了深圳市高新技术企业的发展。
2．大量企业享受高新技术企业优惠税率，助力ICT产业链形成。深圳号称中国的“硅谷”，并且有着完整的电子产业链。产业集聚的形成需要数量庞大的高新科技企业形成产业链的上下游。根据《企业所得税法》的规定，高新技术企业适用15%的优惠税率。高新技术企业的认定需要满足《高新技术企业认定管理办法》的若干条件。深圳市税务部门积极辅导符合条件的科技企业申请认定高新技术企业资格。2016年年底，全国高新技术企业10.4万家，广东省1.9万家，其中深圳市则达8 037家，占广东省的43%，而广州市的高新技术企业为4 744家，仅为深圳的一半。 到2019年，深圳市的高新技术企业达1.7万家，还有5万家中小科技企业，实现产值2.6万亿元，增加值9 200多亿元，占深圳GDP的比重超过34%。 深圳市的高新技术企业成为深圳第一支柱产业和主要经济增长点，并且形成了ICT产业链。
二、税收助力深圳经济发展实践的经验
从税收助力深圳40年经济发展的实践可知，深圳改革开放40年发展奇迹的发生，税收的激励、引导、调控作用功不可没。税收助力深圳经济发展的成功经验，关键是做到了“三个坚持”，即：坚持税收经济观，坚持税收质量观，坚持税收调控观。
（一）坚持税收经济观，以促进经济社会快速发展作为税收政策选择的首要目标
深圳经济特区成立的主要目的之一就是要“闯出一条新路来”，对标亚洲“四小龙”，“能快就快”，奋力赶超，以“三个有利于”为标准，努力实现经济社会的快速发展，以体现社会主义国家的优越性。在此背景下，深圳的税收政策选择以促进经济社会快速发展为首要目标。
深圳经济特区成立之初百废待兴、资金匮乏，财政收入远远不能满足特区开发建设需要，大量建设资金只能靠引进外资。这时，借鉴香港经验实行特殊的税收政策成为必然选择。深圳经济特区的税收政策，以“税负宜轻、优惠宜宽、手续宜简”为指导思想，以“培育税源、扩大税基”为基本原则，以“服务、扶植、促进、发展”深圳经济为宗旨，本着“经济决定税收，税收服务于经济”的思路，充分运用国家赋予深圳经济特区较大的税收政策自主权，大胆改革、积极探索，逐步形成适应市场经济发展要求的税收政策。
实践证明，深圳经济特区税收政策充分体现了税收经济观，助力深圳经济实现了快速发展。从1980年到1999年的20年间，深圳市国内生产总值按可比价格计算增长229倍，平均每年增长达31.2%； 至2019年，深圳市国内生产总值达2.7万亿元，40年间国内生产总值增长了1万倍，平均年增长率达20.7% ，创造了世界发展史上的一个奇迹，这充分体现了坚持税收经济观，以促进经济发展为首要任务的税收政策选择的重要作用。
（二）坚持税收质量观，以实现经济税收良性循环作为税收政策实施的基本任务
衡量税收质量最直观的方法是税收政策是否促进了经济发展，并且从经济发展中获得更多的税收。深圳始终坚持税收质量观，用税收质量评价产业，并以此作为产业选择的重要依据。比如，对“三来一补”企业的发展从鼓励到限制，其中一个重要的原因就是“三来一补”的税收贡献与其在当时深圳市产业体系中的地位，及其对政府服务、公共设施的消耗和占用相比都是极不相称的。税务部门从税收质量出发，推动经济政策调整，促成深圳停止审批“三来一补”项目，为深圳产业转型升级提供了空间，为深圳经济和税收高质量发展提供了前提与基础，充分体现了坚持税收质量观的意义。
坚持税收质量观，促进了深圳税收和经济的高质量发展，形成了经济和税收的良性循环。深圳市的宏观税负水平随着经济发展水平逐渐提升。1980～1984年，深圳市的宏观税负基本维持在5%左右；1985～1993年，基本位于10%左右；1994～1999年，税负水平持续上升，从1994年的11.4%上升到1999年16.0%，高于全国平均水平。 可以看出，深圳初期的税收优惠政策不仅促进了深圳经济的快速发展，而且带来了后期的更多税收收入，实现了税收和经济的良性循环。此外，深圳税制结构中，流转税、所得税双主体特点非常明显。深圳2019年的税收收入中，增值税收入2 334.05亿元，所得税收入2 828.73亿元（其中企业所得税收入2 088.73亿元，个人所得税收入740.8亿元）。 直接税与间接税主体税种收入基本相当，两者之比是1.21：1。深圳税制结构的双主体特征，也反映了较高的经济发展质量和税收质量。
（三）坚持税收调控观，以助力产业结构优化升级作为税收的重要职能
调控经济是税收的重要职能，相机抉择的税收政策是调控经济的重要手段。深圳发展40年的每一次经济转型、产业升级，税收都发挥了重要的导向作用。根据罗默增长理论，科技进步是经济增长的内生变量，科研具有正的外部性，政府应对企业科研进行财税支持。 正是基于此，国家对软件产业、集成电路产业等高新技术企业等制定了税收优惠政策，深圳税务部门积极落实国家鼓励软件产业、集成电路产业等高新技术产业发展的税收优惠政策，推动了深圳软件产业和集成电路产业的发展、集聚，助力深圳成为中国的“硅谷”。
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作者单位：国家税务总局深圳市宝安区税务局
*本文出自《税务研究》2021年第5期
